Introdução
Com a Reforma Tributária originada pela PEC – Proposta de Emenda à Constituição nº 45/19 e convertida na EMC – Emenda Constitucional nº 132/23, o Art. 155, I da Constituição Federal que trata do ITCMD - Imposto sobre Transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos, teve o seu texto modificado no § 1º, II e a inclusão dos incisos VI e VII.
Além das mudanças mencionadas, a EMC nº 132/23 no art.16 trouxe “norma transitória”, onde regulamenta as doações internacionais até que seja criada lei complementar conforme estabelecido no Art. 155 § 1º, III da Constituição Federal, motivado pela decisão do Tema 825 julgado pelo STF - Supremo Tribunal Federal, cuja tese de repercussão geral assim se firmou: “É vedado aos estados e ao Distrito Federal instituir o ITCMD nas hipóteses referidas no art. 155, § 1º, III, da Constituição Federal sem a edição da lei complementar exigida pelo referido dispositivo constitucional”.(Grifos, Itálicos e negritos nossos.)
Outra norma transitória, é o Art. 17 da EMC, onde determinou que a alteração do art. 155, § 1º, II, da Constituição Federal aplica-se às sucessões abertas a partir de 21.12.2023, data de publicação da alteração constitucional.
As mudanças não param por aí, existem em tramitação nas Casas Legislativas (Câmara e Senado) projetos direcionados ao ITCMD e alteração do CTN – Código Tributário Nacional; cria lei complementar; bem como, redução e fixação de alíquotas máximas, são eles: PLP 67/21 (Câmara dos Deputados), apensados a este projeto estão os PLP 86/24 e PLP 115/24; PLP 108/24 (Câmara dos Deputados) a partir do art. 159 até o art. 189; PRS 57/19; PRS 10/23; PRS 9/25 (Senado Federal).
Pelo que se pode observar, o ITCMD trouxe novas perspectivas e desafios, que serão abordados nesta Parte 3, dando continuidade aos nossos estudos.
II. Aspectos Tributários – Art. 155, I, § 1º, II CF.
1. ITCMD sobre Bens Móveis, Títulos e Créditos - Alterações
1.1. Competência e Domicílio
A EC 132/23, trouxe regras novas referente ao art. 155, I, § 1º, II da Carta Política conforme texto abaixo:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;
§ 1º O imposto previsto no inciso I:
Redação Anterior:
II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;
Redação Nova:
II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde era domiciliado o de cujus, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;
No texto da redação anterior, os bens móveis, títulos e créditos, o ITCMD é de competência do Estado onde o inventário ou arrolamento for ajuizado, e, na redação atual, compete ao Estado onde era domiciliado o falecido(a).
Em resumo, com a redação introduzida pela EMC 132/32, o ITCMD de competência Estadual, relativamente aos bens móveis, títulos e créditos, no caso de herança e doação será considerado o domicílio do de cujus ou do doador.
Ressalte-se, por fim, que o Art. 17 da EMC 132/23, não incorporado a Constituição Federal de 1988, por tratar-se de norma transitória, dispôs que a alteração introduzida no art. 155, § 1º, II, da Constituição Federal, deve ser aplicada às sucessões abertas a partir de 21.12.2023.
1.2. Competência Concorrente Plena dos Estados e do Distrito Federal
A Carta Política de 1988, no Título VI - Da Tributação e do Orçamento - Capítulo I - Do Sistema Tributário Nacional - Seção I - Dos Princípios Gerais; a cabeça do artigo 146 deixa claro que caberá a Lei Complementar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários.
O CTN - Código Tributário Nacional aprovado pela LEI Nº 5.172, DE 25 DE OUTUBRO DE 1966. publicada em 17.10.1966, recepcionado com status de lei complementar pela Constituição Cidadã nos termos do Art. 34, § 5º do ADCT , traz parte das normas gerais, atendendo às disposições contidas na alínea “b”, inciso III, do Art. 146 da CF; mas com relação ao ITCMD nada tratou (art. 146, III, “a”), haja vista, ter sido editado aproximadamente 22 anos antes à promulgação da Constituição de 1988.
O que havia antes da atual Constituição Federal era o “Impôsto sôbre a Transmissão de Bens Imóveis e de Direitos a êles Relativos” - ITBI, previsto nos art. 35 à 42 do CTN (Fato Gerador, Base de Cálculo, Alíquota) de competência dos Estados; que nada mais era há junção do atual ITCMD (Art. 155, I) de competência dos Estados e do Distrito Federal e do ITBI (art. 156, II) de competência dos Municípios e DF, voltado exclusivamente aos bens imóveis.
Desta forma, os artigos acima citados do CTN não foram recepcionados pela Carta Política de 1988, o que levou os Estados e o Distrito Federal a editarem suas próprias leis com base na competência concorrente plena.
O art. 24, I, §§ 1º a 4º da norma constitucional, determina o campo da competência concorrente relativo ao Direito Tributário, dispondo que cabe à União editar normas gerais, e concorrentemente aos Estados e Distrito Federal com o intuito de suplementar-las; ou ainda, inexistindo a norma infraconstitucional federal, os entes federados exercerão a competência plena para atender às suas peculiaridades; porém, advindo lei federal relativo às normas gerais, produzirá efeito suspensivo da lei estadual naquilo que for contrário.
Corroborando com o art. 24 CF, o ADCT - Ato das Disposições Constitucionais Transitórias traz o Art. 34, §§ 3º a 5º, determinando que: § 3º - promulgada a constituição (05.10.1988), a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão editar as leis necessárias à aplicação do sistema tributário nacional nela previsto (competência concorrente); § 4º - as leis editadas produzirão efeitos a partir da entrada em vigor do sistema tributário nacional; ( 1º.03.1989) e; § 5º - vigente o novo sistema tributário nacional, fica assegurada a aplicação da legislação anterior, no que não seja incompatível com ele e com a legislação referida nos §3º e § 4º. (Princípio Recepção)
O Estado de São Paulo, editou a norma do ITCMD através da Lei n° 10.705, de 28 de Dezembro de 2000, vigente a partir de 01.01.2001; no Rio de Janeiro, foi editada a Lei nº 1427/89 vigente até 31.06.2016 e a Lei nº 7.174/15, vigente a partir de 1º/07/2016; em Minas Gerais é a Lei nº 14.941, de 29/12/2003, vigente a partir de 01.01.2004, e assim sucessivamente em relação a todos os entes federados.
Portanto, em atenção aos ditames estabelecidos na Constituição Federal baseado na competência concorrente plena, cada ente federado editou a sua própria Lei de regência do ITCMD, até que lei complementar federal venha a estabelecer as normas gerais do referido imposto, e mesmo após, poderá viger naquilo que não forem incompatíveis.
Neste sentido, há o Projeto de Lei Complementar - PLP 108/24 que “Institui (...) o Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos (ITCMD); altera as Leis nºs 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional),(...)”; oriundo da Casa Iniciadora da Câmara dos Deputados que estabelece as normas gerais para o ITCMD a partir do art. 159 até o art. 189, cujo texto foi enviado em 08.11.2024 à Casa Revisora do Senado Federal, onde segue em tramitação na CCJ - Comissão de Constituição, Justiça e Cidadania.
Em resumo, por falta de lei complementar federal instituidora das normas gerais que regulam o ITCMD, mais especificamente no que tange ao fato gerador, base de cálculo, alíquota previsto no art. 146, III, “a” da CF, o legislador Constituinte permitiu que os Estados e o Distrito Federal editassem suas próprias leis, atendendo suas peculiaridades baseado no Princípio Constitucional da Competência Concorrente Plena autorizado pelo art. 24,I, § 3º da CF; e o STF por sua vez, através do Tema 825 chancelou este entendimento.
Esta lacuna está sendo fechada, na medida em que existe em tramitação nas Casas Legislativas da Câmara dos Deputados e do Senado Federal o projeto de lei complementar PLP 108/24.
Continua...
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